A quem o direito tributário brasileiro se refere quando utiliza a palavra “contribuinte”? Ou, dito de outro modo, quem é o sujeito do direito tributário? Identificar o sujeito de uma disciplina significa, em primeiro lugar, determinar a quem ela se dirige. Tratando-se de uma disciplina jurídica significa, também, discernir quem tem direitos e obrigações e, consequentemente, quem será tutelado pelas normas em questão. É aqui que surge um problema considerável, pois espera-se que o sujeito do direito tributário coincida com o sujeito constitucional. Entretanto, a literatura especializada (a denominada “doutrina”), ao criar a categoria de “contribuinte”, estabeleceu um conceito mais restrito. Como inexiste na literatura uma reflexão aprofundada sobre o sujeito constitucional tributário, é necessário verificar a quem os tributaristas se referem quando utilizam o termo “contribuinte”. Assim, podemos identificar quem é excluído dessa definição, os efeitos dessa exclusão e, por conseguinte, verificar se tal recorte seria autorizado pela Constituição de 1988.

Desde a sua consolidação como disciplina acadêmica autônoma, o direito tributário apresenta-se como instrumento de defesa do cidadão contra os ataques do Receita Federal. Diferentemente de uma ideia que tem ganhado força no senso comum, que relaciona a tributação ao confisco ou à usurpação, os tributos têm a função primordial de possibilitar a existência do Estado. Por isso, essa disciplina relaciona-se intimamente com o financiamento dos direitos e com a cidadania, o que é pouco trabalhado pela “doutrina”. Ao se determinar quem está compreendido no conceito de contribuinte, determina-se não apenas quem será objeto de tutela. Se o direito tributário relaciona-se ao financiamento do Estado, uma divergência entre o sujeito constitucional e o contribuinte repercute também no campo social.

Para agravar esse cenário, na ausência de uma teoria consistente, a disciplina é infiltrada por discursos neoliberais incompatíveis com a Constituição de 1988. Os efeitos encontram-se na legislação e na jurisprudência que fazem das classes dominadas contribuintes de segunda categoria, tornando-os invisíveis ao direito tributário e tornando o sistema tributário invisível aos seus olhos.

A inexistência de uma teoria crítica sobre o sujeito tributário no Brasil permite a infiltração de discursos descolados dos valores constitucionais na literatura especializada, o que contribui para invisibilizar os despossuídos que se veem alheios ao âmbito da tutela tributária. Ao mesmo tempo, o próprio sistema tributário nacional torna-se opaco aos olhos desses despossuídos. Este trabalho visa a identificar as condições de possibilidade dessa invisibilidade dupla. Ele investiga as principais teorias econômicas acerca da igualdade tributária, para demonstrar que a invisibilidade dos despossuídos está relacionada à jurisprudência acerca da restituição de indébito no caso dos tributos indiretos; à exclusão do contribuinte de fato dos Códigos de Defesa do Contribuinte; e à validação do cálculo por dentro do ICMS (Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços). Como resultado, aponta para o princípio constitucional da solidariedade para a reformulação do conceito de contribuinte e para a ressignificação da ideia de responsabilidade, requisitos para o desenvolvimento de um direito tributário democrático no Brasil.

Partindo da questão aparentemente trivial de se identificar o sujeito do direito tributário, diagnosticou-se uma falha performativa consistente no fato de a literatura ignorar os contribuintes menos abastados, ao mesmo tempo em que tais contribuintes são desproporcionalmente onerados. Na ausência de uma teoria democrática, a literatura tributária é invadida por teorias econômicas descomprometidas com os valores contidos na Constituição. Os efeitos técnicos desse descompasso normativo foram sistematicamente analisados na legislação e jurisprudência: a restrita definição de contribuinte adotada pelos Códigos de Defesa vigente e em projetos de lei; a determinação formalista da relação processual; e o hermético procedimento de cálculo “por dentro” do ICMS. É preciso acrescentar às inúmeras propostas da necessária reforma tributária, a urgência de se democratizar o direito tributário, a começar pela própria “doutrina”. Admitindo-se a posição central da solidariedade no sistema jurídico brasileiro, é necessário revisar criticamente as concepções morais que permeiam o debate fiscal, recusando teorias e políticas incompatíveis com os valores constitucionais.

Os resultados da pesquisa interessam aos agentes políticos que são partícipes privilegiados das discussões sobre a reforma tributária e que, muitas vezes, se veem inadvertidamente atraídos por filosofias conflitantes com os valores constitucionais. O trabalho interessa também aos movimentos sociais que reivindicam a justiça tributária, podendo servir como elemento teórico para articulação de debates e intervenções práticas. Naturalmente, o trabalho também é pertinente para os estudiosos e profissionais do direito, agentes que contribuem muitas vezes para deslocar o discurso jurídico das instâncias acadêmicas para os fóruns deliberativos, por meio da atividade de consultoria.

Thiago Álvares Feital é advogado, doutorando e mestre em direito pela UFMG (Universidade Federal de Minas Gerais), especialista em direito tributário pela Pontifícia Universidade Católica de Minas Gerais.